新旧准则对企业所得税会计处理的对比探讨

一。所得税会计的定义和成因

(一)所得税会计的定义

所得税会计,其定义可分为广。狭义两种。简单来说,狭义的所得税会计主要指计算得出应纳税所得额这一具体会计处理过程,即企业在依据相关会计核算方法计算得到税前会计利润后,根论文网据企业所得税的税法要求对其进行调整并由此得出应纳税所得额;而广义的所得税会计则包括与纳税相关的全部过程,乃至涉及纳税前后,也可概括为企业运用适当的理论。方法对于税前会计利润和应纳税所得额二者之间的差异进行会计处理。显然,广义所得税会计所涉及的范围已将狭义所得税会计这一具体会计处理过程囊括在内,因而所得税会计。所得税会计准则在一般意义上均是针对广义而言的。

(二)所得税会计的成因

不论是广义的所得税会计还是狭义的所得税会计,其核心都是对于税前会计利润和应纳税所得额二者之间的差异进行会计处理,这也是产生所得税会计的直接原因。然而,税前会计利润的计算依据是会计准则,企业应纳税所得额的计算依据则是企业所得税法及其实施细则,由于会计准则和企业所得税法的相对独立,其所遵循的原则。规范的对象。体现的要求等并不一致,存在一定的差异,这一差异也同时直接导致了差异产生于税前会计利润和应纳税所得额之间。因此,会计准则和企业所得税法相对独立,二者间存在差异,是产生企业所得税会计的深层原因。对于这一差异进行必要的分析,将有助于企业进行实际的所得税会计处理。

1。差异的分类

从不同角度进行分析,会计准则和企业所得税法间的差异有着不同的分类,常见的如利用损益表债务法进行会计核算时,差异有永久性。时间性之分,再如利用资产负债表债务法进行会计核算时,差异有可抵减暂时性。应纳税暂时性之分,以上都是从会计准则和企业所得税法间的差异导致的结果差异这一角度进行分类的,若从产生会计准则和企业所得税法之间差异的原因来分析,则二者间的差异有原则性差异。税基保全差异和目标导向差异三种之别。

(1)原则性差异,即是由于二者遵循的原则不同所产生的差异,会计准则的原则是确保会计核算。会计信息能够准确反映出企业的生产经营状况,而企业所得税法的原则是确保国家有及时足额的财政收入,原则差异导致了对于同一业务,会计和所得税法采取的判断依据和处理方法均有所差别。

(2)税基保全差异,主要体现在收入确认和费用扣除标准两方面,由于税法以财政收入为目的,为了得到最大的应纳税所得额以保证及时足额的获取税收,避免税款流失,税法总是最大限度地扩大应税收入的范围,并对税前扣除项目的种类和规模进行严格限定,对各事项的确认都有精确的标准甚至直接予以列举,而会计准则以准确反映出企业的生产经营状况以便为决策者提供有效会计信息为目的,因而一般只给出原则性标准来判断和确认某一经济事项,会计人员在实际选取核算方法时通常需依据该业务的实质和自身经验。因此,会计上确认的收入是小于应税收入的范围的,且税法对税前扣除项目的种类和规模有着严格的限定。

(3)目标导向差异,是因为税收的另一重要目的是调节宏观经济,合理分配国民收入和促进社会。经济的协调发展,因此在税法中有专门奖励或限制企业的某些经济行为。对社会弱势群体的收入有税收优惠等条款,这是会计准则所不具有的。

2。差异的原因

会计和税法间的关系决定着会计准则和企业所得税法间的关系,因而后二者间产生差异的原因亦取决于前二者间产生差异的原因。通常来说,某一国家财务会计目标与税法目标二者间的趋同或背离程度决定着会计和税法间的差异程度,而会计模式则决定着这一趋同度。对于某一国家,会计模式的选取受到经济水平。法律制度。税收制度。政治制度。企业资金来源乃至地理特点等因素的共同影响,但决定性因素则是经济市场化程度。企业制度及其资金来源等客观经济环境。

对于而言,会计和税法产生差异的根本原因在于经济体制转轨所带来的会计目标与税收目标二者的背离,而直接原因则是在由计划经济向市场经济过渡过程中引起了会计与税收在目标。遵循原则等方面出现差异。

计划经济体制时期,资源的配置和社会产品的分配取决于政府计划,占国民经济主导地位的国有企业没有独立的经营自主权和经济利益,在这一体制下,会计基本决定于税收,二者目标基本一致,会计核算的主要目的就是为了国家获取企业利润,会计与企业所得税法在确认和计量企业资产。负债等要素的方面也大致相同。市场经济时期,市场成为实现资源优化配置的主要手段,而计划手段成为辅助,企业开始拥有独立的经营自主权和经济利益。经济大环境的变化使得会计与税收两者的目标不再一致,即会计的目标转向准确反映出企业的生产经营状况并为企业决策者提供有效的会计信息,但税收的目标基本未发生变化,仍是为了保证国家财政收入。调节宏观经济。合理分配国民收入和促进社会。经济的协调发展等。由于会计与税收的目标不再一致,二者的发展方向和路径便有所差异,这一差异在1993年实施的企业会计准则和1994年的税制改革中被首次明显展现出来,而标志此差异确立的则是2000年实施的企业所得税税前扣除办法。因此,由计划经济体制向社会主义市场经济体制转轨所导致的会计与税收目标的分离,从根本上决定了会计准则和企业所得税间的差异。随着经济体制转轨的不断深入,目标已不再一致的会计与税收的发展方向和路径也不再一致,并最终导致会计与税收在实际的指导思想和遵循的原则等方面出现差异,这导致了会计准则和企业所得税间差异的直接产生。

二。新旧所得税会计准则的区别

当前,经济市场化改革程度和经济全球化程度不断加深,国内企业面临的经济环境已有了并仍在产生着较大的变化,如企业间的竞争日趋激烈,企业合并。债务重组。资产减值等现象日趋普遍,对企业进行资产重估的情况日趋频繁等,这些都在很大程度上影响着企业所得税,直接表现为原有的所得税会计核算方法已无法满足实际需求,相应的会计信息也无法准确反映企业的生产经营状况,因而对企业所得税会计处理方法提出了新的要求。随着企业财务管理目标由利润最大化转向企业价值最大化,会计准则所遵循的理念有了根本性。GM性的变化,即资产负债表理念取代原来的利润表理念,这一转变是当前国情以及经济形势的现实需要。理念的转变反映到实际,即体现为会计准则由旧“到新“。

所谓旧准则“,即指发布于1994年的企业所得税会计处理暂行规定和颁布于1995年的企业会计准则――所得税会计(征求意见稿);而新准则“,则指的是发布于2006年的企业会计准则第18号――所得税。新准则“在结合实际国情及经济形势的情况下充分借鉴吸收了国际会计准则第12号――所得税的内容,不仅满足了改革会计准则的现实需求,同时也实现了与国际通行会计准则的接轨。

(一)旧准则“的主要内容及其缺陷

在旧准则“下,企业进行所得税会计核算和会计处理常采取的方法主要有应付税款法和纳税影响会计法两大类,其中纳税影响会计法又可分为递延法和利润表债务法两种。两法(或说三法)并存虽为企业进行所得税会计核算选择方法提供了较大的余地,但也因此导致所得税会计处理具有较大的随意性,且各企业间的会计信息也因核算方法不同而不具可比性。旧准则“下,应付税款法和纳税影响会计法的主要内容和实际缺陷如下:

采取应付税款法进行所得税会计处理时,不区分时间性差异和永久性差异,因而较为简单,也因此为大多数企业所采用。但缺陷在于应付税款法用同一方法处理本期发生的所有差异,无法反映出时间性差异对于所得税金额的影响,不符合配比原则,导致会计信息不符合相关性的原则,从而无法保证为会计信息的可靠性。准确性和有效性。

采取纳税影响会计法进行所得税会计处理时,以利润为基础,将引起的税会差异分为永久性差异和时间性差异两种,且只有应交税金-应缴所得税。所得税以及递延税款三个主要科目被设置,形式上简洁明了。但其缺陷在于后期调整较为繁杂。不易理解,若前后期间的税率发生变动,则更增加调整的难度且较易出错,看似简单,实则困难。

(二)新准则“相对旧准则“的主要区别

新准则“所遵循的理念是资产负债表理念,以实现企业价值最大化为导向。与旧准则“相比,主要区别有两点:一是将暂时性差异的概念引入所得税会计处理的过程中,二是规定企业在进行所得税会计处理时要统一采取资产负债表债务法。

引入了暂时性差异的概念,主要是针对原有的时间性差异概念已无法满足实际要求。随着企业合并。债务重组。资产减值等现象日趋普遍,企业的资产重估情况日趋频繁,企业股份制改造和跨国经营等经济事项日益增多,产生了大量的非时间性差异,原有的时间性差异概念显然已无法满足实际需求,而引入暂时性差异的概念,则解决了这一问题,适应了当前的经济形势和市场化改革。

在进行所得税会计处理时要统一采取资产负债表债务法,要求企业以资产负债表理念取代原来的利润表理念,从资产负债表的角度确认企业的资产。负债和收益,更为规范。完善。切合实际地反映出所得税的确认。计量和披露,从而最大程度实现会计信息的可靠性。准确性和有效性。

三。新准则下企业所得税会计处理的变化

企业所得税会计处理与旧准则“相比,在计税差异。会计处理方法。对收益的理解。亏损处理。减值确认以及信息披露等方面均表现出较为重大的改变:

(一)计税差异方面

在旧准则“下,所得税会计处理的重心和出发点是利润表,计税基础源于利润表项目,并将计税差异划分为永久性。时间性两种,分别是由于对收入和费用的确认与计量在口径上以及时间上的不一致而产生,但对于两种差异的处理方法基本相同,无法反映出对于当期所得税的影响,体现出利润表观的缺陷。

在新准则“下,以资产负债表为重心和出发点,计税基础源于资产负债表项目,同时引入资产。负债等计税基础概念,且将其作为规范的首要内容,会计准则和税法核算时产生的计税差异主要是由于二者在确认资产。负债金额上的不一致而产生,称之为暂时性差异,以此取代旧准则“下时间性差异的概念,此差异又可划分为应纳税暂时性。可抵扣暂时性两种,对于未来应纳税所得额的影响均可在报表中较为客观的体现出来。

(二)会计处理方法方面

旧准则“利用利润表债务法进行会计核算时,分别依据税前会计利润和应纳税所得额计算得到当期所得税费用和应交所得税,而本期递延税款则通过二者之差倒轧出,由于利润表中的所得税项目作为会计核算时的重心,递延税款便成为纯粹形式上的数据,其用途也仅限于用以平衡报表,而不代表任何资产或负债。

新准则“利用资产负债表债务法进行会计核算时,分别依据经税法规定调整后的会计利润和资产或负债的账面价值。计税差异确定的暂时性差异计算得到应交所得税和递延所得税资产或负债,而本期所得税费用则通过二者之和倒轧出,由于会计核算时的重心是确认资产。负债,因而只要在真实公允的原则下核算出资产和负债,便可保证此种会计处理方式下所得到的所得税费用信息得有效性和真实性。

(三)对收益的理解方面旧准则“利润表观下的收益只包含了已实现的收益,在实际的所得税会计处理过程中,利用旧准则“利润表债务法,通过将会计利润与适用税率相乘得到所得税费用,由于本期会计利润只包含已实现的利润,因而最后得到的净利润的依然只包括已实现的利润。这也正是利润表观的具体体现。

新准则“资产负债表观下的收益则采取的是全面收益的观点,除了已实现的收益之外,还囊括了资产。负债的公允价值变动等未实现的收益,即收益=已实现的收益+未实现收益,从而形成新的盈利模式。在实际的所得税会计处理过程中,利用新准则“资产负债表债务法,计算得到包含当期所得税和递延所得税两者在内的所得税费用,而递延所得税是税法规定的应当予以确认的递延所得税资产和递延所得税负债的金额,因此实际计算收益时就将递延到未来的未实现收益包括在内。

(四)亏损处理方面

现行的税法准许企业对自身亏损进行税前弥补,期限是发生亏损后的连续五年,且在弥补当期不需将用来弥补亏损的所得计入应纳税所得额之中。在新准则“下,对于可抵扣暂时性差异应当采用当期确认法来其递延所得税资产,即在亏损当年确认以后抵减所得税的利益,并将上限划定为未来可能获得的且用于抵扣尚可抵扣的亏损的应税利润,还需判断这一可抵扣暂时性差异在五年内能否充分转回,若可以,则可确认以后抵减所得税的利益,若不能,则不应确认。

(五)减值确认方面

在旧准则“下,递延所得税借项和递延所得税贷项是递延税款的两种表现形式,在会计处理时对于递延所得税借项并未进行计提减值准备。新准则“中则设置了递延所得税资产和负债,对于已确认的递延所得税资产,需在每一个资产负债表日重新复核其账面价值,若判断在未来会计期间企业无法获取足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产利益,则应将该账面价值予以减记,计提减值准备,当能够在未来获取足够的应纳税所得额时,再转回减记的账面价值。

(六)信息披露方面

旧准则“虽在资产负债表和利润表中对于列报递延税款和所得税等项目有所要求,但缺少进一步的详细说明,而新准则“中则规定在资产负债表中以非流动资产和非流动负债的名目分别列示递延所得税资产和递延所得税负债,在利润表中单独列示所得税费用。此外,新准则“在对所得税费用的主要组成部分“等7项内容的列报和披露方面也更为规范和完善,从而大大提高了会计信息的可靠性和有效性。

总体而言,新准则“结束了原来所得税会计处理两法并存的局面,通过在所得税会计处理的过程中引入暂时性差异这一概念和规范统一采用资产负债表债务法,提高了会计信息的可比性。可靠性和有效性,给企业所得税会计处理带来了GM性的变化,并逐渐趋近于国际通行会计准则。在新准则“的实践过程中,要求企业尽快学习掌握并适应这一新的会计准则,从而利用新准则实现企业价值最大化。

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